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企业是实施研发活动的最重要主体,夯实企业研发投入数据关系到国家研发投入统计和核算,关系到对企业创新能力的判断。本文从概念定义、指标设置、核算实务等层面,对政府统计和企业会计围绕企业研发支出数据形成过程做系统比较,并延伸到国民经济核算的处理方式。研究表明:第一,当前企业研发支出会计核算有比较明显的功利色彩,从覆盖的企业面、数据的客观性等方面考虑,尚不能与政府研发支出统计衔接;第二,政府研发支出统计内容及形成指标尚比较有限,有待于进一步扩展以便为国民经济核算提供更有力的支持。
Abstract：Enterprises are the most important body of R&D activities implementing. Consolidating their R&D input data basis is related to the national R&D input statistics and accounting,as well as the judgement of enterprises' innovation ability. This paper systematically compares the enterprises ' R&D expenditure data producing process between official statistics and enterprise accounting,which involves the following aspects of concept definition,indicator setting and accounting practice. Moreover,it also extends to the treatment in national accounting. According to the results,on one hand,current R&D expenditure accounting of enterprises is significantly motivated by benefits,and considering the enterprises coverage and data objectivity,it cannot be connected to the official R&D expenditure statistics. On the other hand,the content and indicators of official R&D expenditure statistics are relatively limited,which should be further developed to meet the demand of national accounting.
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(1)2008-2013年间,OECD成员国企业研发支出占比平均水平一直维持在65%以上,2013年为68.14%。其中以色列最高,2013年达到82.74%,日本、美国分别为76.09%和75.58%,德国、法国分别为66.91%与64.75%。数据见OECD研究与开发数据库,http://stats.oecd.org/。
(2)比如俄罗斯、新加坡等国在60%以上。数据来源同上。
(3)2013年占比为76.6%,2014年为77.3%。数据见《2013年全国科技投入统计公报》和《2014年全国科技投入统计公报》。
(1)除工业以外,研发活动相对密集的行业有:农林牧渔业,建筑业,交通运输、仓储和邮政业,信息传输软件和信息技术服务业,金融业,租赁和商务服务业,科学研究和技术服务业,水利环境和公共设施管理业,卫生和社会工作,文化体育和娱乐业等。
(2)2008年SNA明确将研发产出视为知识产权产品,其使用记录为资本形成。见《国民账户体系(2008)》,第6.207、6.230、10.103~105段。本文成文之际,国家统计局发布了中国首次因改革研发支出核算方法而修订GDP的数据结果,其核心就是这里所说的“研发支出资本化”。
(3)除此之外还有企业研发活动外包支出。企业会计归集的研发支出主要是内部支出,税收加计扣除和高新技术企业资格认定过程中也会涉及外包支出,但均作为附加信息列示,且要求从承包一方企业研发支出中扣除(避免重复计算),这与研发支出统计的处理具有相似性,故而以下讨论原则上不包括这一部分。
(1)根据《高新技术企业认定管理办法(2016)》(国科发火[2016]32号),高新技术企业必须同时满足8个条件,其中与研发有关的条目有严格的量化标准:企业近3个会计年度的研究开发费用总额占同期销售收入总额的比例不得低于5%(销售收入小于5千万元的企业)、4%(销售收入小于2亿元的企业)和3%(销售收入大于2亿元的企业);而且,企业在中国境内发生的研究开发费用总额占全部研究开发费用总额的比例不低于60%。
(2)比如,《税法》中明确规定:“国家需要重点扶持的高新技术企业,减按15%的税率征收企业所得税”,而不是通常规定的25%。
(3)在具体用词上有“开发”和“发展”之差别,只是对应development一词的不同中文表述。
(4)按照《税法》的表述,不适用的行业有烟草制造业、住宿和餐饮业、批发和零售业、房地产业、租赁和商务服务业以及娱乐业。
(5)《高新技术企业认定办法》将高新技术企业限定在《国家重点支持的高新技术领域》之内,其中所涉高新技术领域为:电子信息技术、生物与新医药技术、航空航天技术、新材料技术、高技术服务业、新能源及节能技术、资源与环境技术、高新技术改造传统产业。具体见《高新技术企业认定办法》第二条及附件。
(1)见《高新技术企业认定管理办法》(2016)。
(2)其间会对专利、著作、报告等做统计,当作研发活动产出,但这些不是进行知识资产存量统计的基础。
(3)企业填报的统计调查表中实际上包含了固定资产折旧、无形资产摊销等项目,但在统计汇总过程中,没有针对这些项目做汇总。具体可见国家统计局《企业(单位)科技活动统计报表制度》。
(1)由于没有可观测的产出,研发活动产出通过总投入加总来测算。这是国民经济核算对应非市场化生产活动的通用处理方法。
(2)研发活动资本化处理是国民经济核算的最新变化。借助于会计的语言来表达,国民经济核算原来是将所有研发投入均做“费用化”处理,现在则是将其中一部分做“资本化”处理。
(1)最近几年中国企业研发支出数据增长很快,在国家研发支出总额中的占比不断攀升,外界开始对这部分数据质量提出质疑,由此导致相关统计部门愈发审慎:对企业填报内容实施严格监督,从严掌握纳入研发统计的项目和支出范围。
(2)引文及概括来自“研发费税前扣除大幅扩围,创意设计费用入围”(见《经济观察报》2015年11月9日,第3版)。该报导中还提到,此前曾有过一轮放宽研发费用税前扣除范围的政策,财税[2013]70号将直接从事研发活动人员缴纳的社会保险、研发活动专用设备的运行维护维修等共计五类费用,纳入了税前加计扣除的范围。而此次财税[2015]119号文扩围,在业内人士看来还仍然不够,比如“研发项目在用建筑物的折旧”仍然没有纳入加计扣除的范围。这些都是显示具体操作层面的“弹性”的证据。
(3)当前的主要分歧是:不成功的R&D支出、非市场化的R&D支出,是否也应通过资本化转化为知识产权资产。具体讨论可参见参考文献[11]。当前我国公布的研发支出资本化处理结果,尽管没有将所有的研发支出都纳入核算之中,但计入总产出的研发支出则全部作为固定资本形成记录。
(1)在税法中,无形资产的确认条件复杂而严格:要考虑项目完成程度---已经完成了全部计划、设计和测试活动,使资产能够达到设计规划书中的功能、特征和技术;能够说明企业开发无形资产的目的---使用或出售;能够以可靠预计证明可以通过运用该资产于生产或出售给市场从而能够为企业带来经济利益;企业能够证明自己有足够的技术、财务资源和其他资源支持以完成该无形资产的开发,并有能力使用或出售该无形资产;其开发阶段的支出能够可靠地计量。在种种条件限制之下,可以认为,大部分研发支出不能作为无形资产记录。
(2)最新一版《弗拉斯卡蒂手册》已经认识到2008年SNA对研发活动实施资本化核算对研发支出统计的影响,认为“这种变化导致了对R&D支出的更细致的划分”,包括R&D资金来源、交易类型的详细信息。见《Frascati Manual 2015》第1.41段。
基本信息:
DOI：10.19343/j.cnki.11-1302/c.2016.10.001
中图分类号:F275;F273.1
引用信息:
[1]高敏雪,王文静.企业研发投入:政府统计与企业会计核算方法比较[J].统计研究,2016,33(10):3-11.DOI:10.19343/j.cnki.11-1302/c.2016.10.001.
基金信息:
教育部人文社会科学重点研究基地重大项目“《中国国民经济核算体系》更新扩展及传播应用研究”(14JJD910001)的阶段性成果
2016-10-15
2016-10-15